Impresa sociale di comunità/Controllo di gestione: differenze tra le versioni
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A. Francesconi, F. Giordano
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== I sistemi di programmazione e controllo nelle aziende non profit ==
Il sistema di programmazione e controllo di gestione ha lo scopo di fornire ai responsabili di quelle che nel linguaggio aziendalistico sono chiamate aziende non profit (ovvero le imprese sociali) le informazioni necessarie per:
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Il sistema di programmazione e controllo orienta la gestione dell’azienda verso i risultati desiderati tramite la migliore utilizzazione possibile delle risorse impiegate nei processi gestionali.
=== Le fasi ===
L’attività di programmazione e controllo si estrinseca in ''quattro fasi'' logiche successive:
# la programmazione;
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Figura 6.1 - Il sistema di programmazione e controllo di gestione.
=== Le esigenze decisionali ===
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# la valutazione dei costi, dei ricavi, dei livelli di efficienza, dei livelli di qualità che caratterizzano le diverse attivià e settori di intervento delle aziende non profit;
# l’effettuazione di valutazioni di convenienza economica di breve periodo, ovvero la valutazione in merito alla gestione diretta di certi servizi o all’affidamento degli stessi in appalto o in convenzione ad aziende terze.
=== Gli strumenti di programmazione e controllo ===
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# definire gli obiettivi di gestione relativi alle strutture organizzative da lui dirette (partecipare alla formulazione del budget);
# ricevere, analizzare e comprendere le informazioni relative alle scelte organizzative ed operative compiute (sistema di contabilità analitica e sistema di reporting).
=== Centri di responsabilità e centri di costo ===
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# favorisce la valutazione dei risultati di gestione.
== Il budget nelle aziende non profit ==
Il budget rappresenta, nelle aziende non profit, lo strumento fondamentale per perseguire la responsabilizzazione economica degli operatori che costituisce la finalità prevalente dell’intero sistema di programmazione e controllo di gestione.
È infatti tramite l’implementazione del processo di budget che si realizza l’effettiva esplicitazione delle responsabilità gestionali di breve periodo attribuite agli operatori aziendali dotati di responsabilità gestionali con l’individuazione di precisi obiettivi.
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# integrazione organizzativa (gli obiettivi dei CDR devono essere tra loro compatibili);
# motivazione (agli obiettivi può essere collegato il sistema premiante).
=== Caratteristiche degli obiettivi di budget ===
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<li>Essere ''controllabili''. Gli obiettivi di budget devono essere coerenti con le leve di governo organizzativo, gestionale e clinico che caratterizzano le diverse unità operative.</li>
</ol>
=== Il processo di budget ===
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Gli ''approcci intermedi'' sono individuabili come un mix dei due precedenti modelli dove può prevalere l’approccio gerarchico, può prevalere l’approccio partecipativo o si può assistere ad un bilanciamento dei due modelli delineati in precedenza.
È raro assistere all’applicazione del modello gerarchico o del modello partecipativo puro. Esigenze contingenti normalmente richiedono, infatti, un più o meno elevato adattamento dei due modelli di riferimento teorico.}}
=== I soggetti coinvolti ===
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* affiancare i responsabili di CDR fornendo loro consulenza di ordine tecnico in merito all’analisi dei risultati di gestione ed alla formulazione degli obiettivi gestionali;
* coordinare l’insieme dei flussi informativi necessari al funzionamento del sistema di budget sia nella fase di definizione del budget, sia nella fase di gestione del budget a livello di intera azienda ed a livello di CDR.
=== Il calendario di budget ===
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Per ognuna delle fasi sopra delineate dovrà essere definita una tempistica di riferimento.
Si tratta del cosiddetto ''calendario di budget'' che, pur rappresentando un elemento di carattere strettamente operativo, risulta essere di fondamentale importanza al fine di garantire il governo di un processo articolato quale quello delineato nella precedente tabella.
=== Le fasi del processo di budget ===
È utile approfondire le caratteristiche delle fasi in cui il processo di budget si articola (non si procederà all’esame della sola quarta fase caratterizzata da un elevato contenuto contabile non di rilievo rispetto alle finalità del presente lavoro).
Tale fase, di competenza della direzione strategica di azienda, ha la finalità di integrare il processo di budget con la pianificazione strategica aziendale articolando gli obiettivi strategici di lungo periodo in obiettivi di breve termine, consentendo il governo integrato dell’azienda ed assicurandone una precisa direzione di marcia.
{{Approfondimento|1=È in questa fase che si delineano e si quantificano gli indirizzi generali d’azienda che hanno funzione di preciso orientamento per le decisioni di programmazione a livello di CDR. È funzione della direzione strategica definire i risultati attesi dalla gestione dell’intera azienda ed esplicitarli ai livelli dirigenziali inferiori. Questi ultimi, nell’ambito dell’approccio ''partecipativo'' alla formulazione del budget dovranno poi tradurli in specifici livelli di intervento relativamente al proprio specifico ambito di competenza organizzativa e gestionale. In tale traduzione è possibile ravvisare la differenza con l’approccio ''gerarchico'' che, al contrario, si caratterizzerebbe per la diretta definizione degli obiettivi dei CDR da parte dei vertici aziendali. Nell’approccio partecipativo al budget, invece, la direzione strategica lascia ampia libertà di programmazione ai dirigenti di CDR, all’interno, tuttavia, di predefiniti e prequantificati risultati attesi a livello di intera azienda. In questo modo si riesce a impostare un meccanismo di budget che consente di coniugare due esigenze spesso contrapposte nelle aziende non profit: da un lato, un chiaro e preciso orientamento ai ''risultati complessivi di azienda'' nelle loro diverse componenti: reddituale, finanziaria, di volumi e tipologie di attività; dall’altro la ''personalizzazione'' degli obiettivi specifici dei CDR, ovvero la scomposizione degli obiettivi generali in un sottosistema di obiettivi specifico definito a livello di CDR.<br/>
Il coinvolgimento diretto dei CDR nella definizione degli obiettivi assume valenza fondamentale per garantire la congruenza del sistema di budget rispetto alle caratteristiche delle aziende non profit. Solo il diretto coinvolgimento dei CDR nella fase iniziale di programmazione permette di valorizzare adeguatamente il ruolo e l’ambito di responsabilità degli operatori in maniera congruente con le dinamiche valoriali presenti all’interno delle aziende non profit.}}
In questa fase lo staff di supporto tecnico svolge attività di raccolta, elaborazione e trasmissione ai soggetti coinvolti nel processo di budget delle informazioni rilevanti ai fini della formulazione delle proposte di budget. In termini operativi la modulistica di supporto al budget è nota come scheda di budget. La ''scheda di budget'' è un documento cartaceo o informatizzato, distribuito ai CDR i quali dovranno compilarlo e ritrasmetterlo allo staff di supporto tecnico. Il contenuto della scheda di budget è normalmente rappresentato dalle linee guida definite dalla direzione strategica aziendale e dalle informazioni relative ai risultati ottenuti dai CDR nell’esercizio in corso e negli esercizi precedenti all’anno di budget.
===='''Terza fase: ''formulazione delle proposte di budget e loro invio'''''====
Questa fase si caratterizza, insieme alla fase di negoziazione di cui si tratterà successivamente, per il fatto di prevedere il maggiore livello di coinvolgimento dei CDR nel processo di budget. L’approccio partecipativo al budget si caratterizza per un ampio margine di manovra garantito ai responsabili di CDR nella fase di prima definizione degli obiettivi di budget. I responsabili di CDR dovrebbero, comunque, essere orientati nella loro attività di programmazione da una serie di fattori quali:
* i risultati ottenuti dalla gestione delle unità operative negli esercizi precedenti;
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<li>uno scostamento significativo (o comunque non correggibile in sede di negoziazione) tra obiettivi generali d’azienda ed obiettivi emergenti dalle proposte di budget formulate dai CDR. Tale seconda situazione evidenzia, al contrario, la presenza di errori di programmazione nella fase di definizione delle linee guida aziendali o nella fase di formulazione delle proposte di budget.<br/> Scostamenti di tale genere sono tipici delle fasi di avvio dei processi di budget in cui la capacità di programmazione sia da parte dei vertici aziendali, sia da parte dei responsabili di CDR non è ancora tale da conferire attendibilità a processi di tipo partecipativo. In questo caso è generalmente consigliabile conferire carattere di sperimentalità al sistema di budget in attesa che maturino a livello degli operatori aziendali adeguate capacità programmatorie. Laddove il problema sia prevalentemente connesso alla formulazione delle proposte di budget e si voglia comunque implementare la logica di gestione budgetaria si assiste, spesso, all’adozione di approcci gerarchici da parte della direzione strategica aziendale.</li>
</ol>}}
===='''Quinta fase: ''negoziazione delle proposte di budget'''''====
La finalità della fase di negoziazione è quella di analizzare, discutere e ridefinire le proposte di budget formulate dai responsabili dei CDR in maniera tale da garantire, a livello aziendale, il recepimento a preventivo delle linee guida aziendali definite dalla direzione strategica. La fase di negoziazione è indispensabile nell’ambito del processo partecipativo di budget in relazione al ruolo riconosciuto ai responsabili di CDR ed al conseguente manifestarsi di scostamenti tra i risultati emergenti dall’analisi delle proposte di budget e le linee guida aziendali. La negoziazione implica, per definizione, il coinvolgimento sia della direzione strategica aziendale, sia dei responsabili di CDR, ossia di coloro che sono direttamente coinvolti nei successivi processi di gestione del budget. Ai fini di supportare l’attività di interpretazione delle proposte di budget la direzione strategica si avvale del supporto dello staff operativo tecnico che, raccolte le proposte di budget formulate dai CDR, procede al loro consolidamento e definisce un ipotetico budget, basato sul totale recepimento delle indicazioni dei CDR, dal quale è possibile valutare il grado di recepimento delle complessive linee guida aziendali. Si perviene, in tal modo, ad una fondamentale conoscenza dell’entità degli scostamenti e della loro tipologia che permette di definire degli interventi correttivi alle proposte di budget in precedenza sviluppate dai CDR.
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</ol>
Con riferimento al criterio dell’integrazione organizzativa si vuole evidenziare come essa rappresenti un elemento critico nell’ambito del processo di budget. Si possono, infatti, delineare situazioni in cui si evidenzia un formale recepimento delle linee guida aziendali, ma dove tale recepimento è viziato da problemi di compatibilità tra obiettivi delineati da un CDR ed altri CDR.}}
===='''Sesta fase: ''approvazione e formalizzazione del budget aziendale e delle sue sottoarticolazioni'''''====
Tale fase assume rilievo per le sue implicazioni in termini di attivazione di meccanismi di responsabilizzazione sui risultati degli operatori aziendali. A conclusione della fase di negoziazione si sono definiti gli obiettivi (o meglio l’insieme degli obiettivi) assegnati ad ogni CDR. Questi rappresentano l’elemento per la valutazione dei risultati della gestione da parte del responsabile del CDR e della sua equipe. È di conseguenza importante che gli obiettivi di budget vengano sottoscritti dai responsabili di CDR e vengano, con le modalità ritenute più idonee, trasmessi a tutti gli operatori assegnati ai CDR. Solo un’adeguata collaborazione dell’equipe potrà infatti facilitare l’effettivo raggiungimento dei risultati concordati con la direzione strategica. In questo senso la formalizzazione del budget non deve essere intesa come un mero adempimento burocratico, ma come il fondamentale atto conclusivo di un processo complesso e basato sul pieno coinvolgimento di tutti gli operatori presenti nell’ambito dell’azienda non profit.
== Sistema informativo e misurazione dei risultati ==
La qualità dell’attività di programmazione e controllo all’interno di qualsiasi organizza-zione è strettamente legata alla disponibilità di ''informazioni'' sulla gestione.<br/>
Solo attraverso la rilevazione di misure, dati, parametri ed indicatori, è possibile acqui-sire informazioni rilevanti sui risultati ottenuti dall’azienda. <br/>
L’attività di misurazione è indispensabile per i decisori aziendali al fine di avere infor-mazioni utili per:
#poter supportare i processi decisionali;
#governare i fenomeni aziendali con un maggior livello di conoscenza e consape-volezza;
#verificare il grado di raggiungimento degli obiettivi stabiliti in sede di pianifica-zione e programmazione;
#informare gli stakeholder sull’andamento della gestione e sulla capacità dell’organizzazione di perseguire la propria missione.
Questi motivi evidenziano come i sistemi di misurazione dei risultati nelle aziende non profit possono avere una duplice dimensione e valenza informativa:
#dimensione interna: fornire informazioni ai decisori aziendali al fine di valutare ed implementare progetti e servizi;
#dimensione esterna: sostenere un attività di comunicazione con i propri stake-holder elaborando documenti di rendicontazione esterna quali bilanci sociali e di missione, report annuali, ecc.
Considerando solamente la ''dimensione interna'', è possibile evidenziare come le informazioni fornite dai sistemi di misurazione dei risultati possono essere utili ad una molteplicità di attività di management tra le quali:
*monitorare l’attività dell’azienda: avere informazioni sull’attività dell’azienda e l’andamento della gestione, sulle risorse consumate, i volumi di attività prodotti, livelli di efficienza e di efficacia raggiunti;
*supportare la pianificazione strategica: avere informazioni sulle caratteristiche delle performance aziendali può essere decisivo sia per definire piani ed obiettivi strategici sia per verificarne in una fase successiva il loro stato di attuazione;
*definire i budget: la definizione dei budget è un processo delicato che richiede l’utilizzo di informazioni sugli input, output ed outcome al fine di assegnare ai vari centri di responsabilità obiettivi coerenti con i piani ed i programmi azien-dali e le risorse necessarie per raggiungerli;
*gestire le risorse umane: il sistema di misurazione delle performance rappresenta uno strumento utile per migliorare le prestazioni del personale, attraverso la de-finizione ed il controllo di obiettivi gestionali motivanti, e per costruire sulla ba-se di questo sistemi di retribuzione variabile;
*migliorare la qualità dei processi: solo una perfetta conoscenza dei fenomeni e dei processi aziendali può condurre ad un continuo miglioramento delle perfor-mance aziendali;
*fare benchmarking: il confronto tra le performance di diverse aziende non profit può stimolare il miglioramento nell’erogazione di servizi in quanto permette di comprendere meglio eventuali margini di miglioramento nella gestione di alcune attività. Per questo sarebbe importante costruire degli indicatori utili per attivare un proficuo confronto.
=== Tipologie di informazioni ===
Per supportare i decisori aziendali nell’esercizio dell’attività gestionale è importante dunque disporre di un ''sistema informativo adeguato'' alla complessità della propria strut-tura organizzativa ed in grado di rilevare informazioni utili a supportare i processi deci-sionali interni.
In generale l’attività aziendale produce due tipologie di informazioni:
#informazioni economiche, relative all’acquisizione, all’allocazione ed al consu-mo delle risorse economiche, umane e strumentali nello svolgimento della propria atti-vità istituzionale,
#informazioni non economiche, relative alla dimensione quali-quantitativa dell’attività (quantità e qualità delle prestazioni/servizi erogati).
#La rilevazione e l’analisi delle ''informazioni economiche'' è collegabile al tema della classificazione, aggregazione ed allocazione dei costi e dei ricavi dell’azienda. Con particolare riferimento alle aziende non profit l’acquisizione di queste informazioni permette valutazioni in merito all’efficienza della gestione.
#La rilevazione e l’analisi delle ''informazioni non economiche'' è collegabile al te-ma della definizione di indicatori non economici in grado di verificare l’efficacia dell’azienda non profit.
=== Il sistema contabile analitico ===
Per l’azienda non profit infatti la dimensione economica della gestione assume un carat-tere strumentale e non finalistico (come per le aziende for profit) e pertanto il raggiun-gimento di risultati di utilità sociale può essere valutato solo attraverso indicatori non monetari.<br/>
È necessario dunque che l’azienda non profit si doti di un ''sistema informativo contabile analitico'' e di un ''sistema extracontabile''. <br/>
Abitualmente le organizzazioni sono dotate di un sistema di contabilità generale utile per rilevare i valori economici al fine di predisporre il bilancio di esercizio. Tale sistema non è sufficiente però a soddisfare il fabbisogno informativo dei decisori aziendali.<br/>
La contabilità generale rileva infatti i valori economici per natura (personale, acquisto di beni e servizi, utenze ecc.) e fornisce una informazione “generale” sull’acquisizione ed il consumo complessivo delle risorse da parte dell’organizzazione. Per una azienda non profit inoltre la predisposizione del bilancio rappresenta quasi esclusivamente un obbligo giuridico formale dal basso valore informativo per via della propria finalità istituzionale.<br/>
Al fine di conoscere come le risorse sono state utilizzate durante lo svolgimento della gestione, dove sono state allocate, e da chi e come sono state impiegate è necessario dotarsi di un sistema contabile di tipo ''analitico''.<br/>
I sistemi di contabilità analitica rilevano le informazioni rispetto a definiti oggetti di ri-levazione sulla base della complessità organizzativa delle aziende, delle specificità ge-stionali e del fabbisogno informativo interno. <br/>
Con riferimento agli oggetti di rilevazione si parla comunemente di Centro di Costo. Il Centro di Costo rappresenta l’oggetto di ''rilevazione elementare'' rispetto al quale misura-re acquisizione e consumo delle risorse.<br/>
La ''scelta degli oggetti di rilevazione'' è cruciale per la costruzione di un sistema di con-tabilità analitica efficace ed è soggettiva. Il criterio guida nella scelta degli oggetti di ri-levazione è quello della ''rilevanza''. Infatti è possibile avere Centri di Costo ampi o più analitici a seconda delle esigenze dei decisori aziendali. La specifica attività, un servi-zio, l’unità organizzativa, una categoria di stakeholder, una struttura, possono rappre-sentare differenti oggetti di rilevazione. Centro di Costo può essere la direzione genera-le, una specifica campagna di fundraising, il servizio di assistenza domiciliare, una RSA.<br/>
Il complesso degli oggetti di rilevazione (denominato piano dei Centri di Costo) di un’azienda non profit rappresenta non solo la struttura della contabilità analitica ma l’impianto di tutto il sistema di programmazione e controllo. Rispetto agli oggetti di ri-levazione infatti verranno sia classificate le informazioni economiche ma anche definite le informazioni non economiche da rilevare.
'''''inserire tabella 6.2'''''
==Misurare i risultati di un'azienda non profit: indicatori e profili di misurazione==
Misurare le prestazioni di una azienda non profit è complesso in quanto i risultati della gestione non possono essere valutati in termini di ricavi/profitti ottenuti. <br/>
La dimensione economico-finanziaria solo nelle aziende for profit infatti può essere di per sé sufficiente a valutare la qualità della gestione aziendale in quanto la finalità ulti-ma dei decisori aziendali è quella di massimizzare ricavi e profitti. <br/>
La finalità della aziende non profit è quella invece di perseguire la sua missione, quasi sempre legata alla produzione di valore sociale, e per questo le sole rilevazioni contabi-li, che forniscono informazioni sulla dimensione economico-finanziaria, non ci permet-tono di avere adeguate e sufficienti informazioni sulla gestione. Ciò deriva dal fatto che i valori economico-finanziari sono l’effetto delle scelte gestionali e quindi per compren-dere a pieno gli accadimenti aziendali e i relativi risultati occorre individuare ''misurazioni idonee'' ad esprimere i legami tra tali valori e i fattori determinanti degli stessi. Gli indicatori economico-finanziari ci forniscono indicazioni sullo stato di “salute” finan-ziaria delle organizzazioni (capacità di autofinanziamento, dipendenza finanziaria, gra-do di solvibilità) o sulla diversa allocazione delle risorse, ma non ci danno informazioni sulla gestione in termini di quantità e qualità. <br/>
Risulta dunque importante per le aziende non profit sviluppare, accanto ai sistemi di ri-levazione contabile, sistemi di rilevazione ''extra-contabili'' in grado di fornirci dati per misurare i risultati raggiunti dalle organizzazioni in termini di quantità e qualità degli output prodotti e di bisogni soddisfatti.
=== Una metodologia per la costruzione degli indicatori ===
Sul tema delle tipologie degli indicatori e sulle diverse dimensioni delle performance aziendali sono stati formulati numerosi criteri di classificazione ed elaborati diversi mo-delli concettuali. È tuttavia difficile trovare un criterio di classificazione che sia esausti-vo ed in grado di soddisfare appieno qualsiasi fabbisogno informativo. Ciascun sistema di misurazione delle performance presenta specifiche caratteristiche in quanto è costrui-to sulla base delle esigenze informative dell’organizzazione e deve essere in grado di monitorare efficacemente gli obiettivi strategici e gestionali definiti dall’organizzazione stessa in sede di pianificazione e programmazione. L’applicazione di un solo modello è sicuramente limitativa in quanto non tutte le tipologie di indicatori proposte risultereb-bero rilevanti per uno specifico sistema di misurazione.
Per costruire un set di indicatori adeguato è dunque necessario ricorrere a diversi model-li interpretativi, criteri di classificazione, categorie concettuali. Per una persona inesper-ta è sicuramente difficile avere una visione e una comprensione chiare di questi temi. Questa difficoltà è aggravata dal fatto che il significato attribuito ad alcuni termini varia da un autore o da un filone di studi all’altro. In questo contributo si cerca di fornire al-cuni concetti chiave per orientarsi in modo agevole in questi temi.
La ''misura'' rappresenta il dato in grado di fornirci informazioni su un aspetto della prestazione. Le misure possono essere date da parametri, informazioni su un oggetto di rilevazione, ed indicatori che sono dati dal rapporto tra due parametri. Nell’uso frequente la distinzione tra parametri ed indicatori, a parere di chi scrive netta e rilevante, non viene considerata e perciò si parla comunemente di indicatori. In ogni caso è importante considerare come indicatori ad una dimensione (parametri) forniscono una generica informazione (n° di servizi erogati) rispetto ad indicatori che mettono in relazione due dimensioni (n° servizi erogati/n° richieste ricevute). Gli indicatori acquistano sicura-mente ancora più valore attraverso un confronto spaziale (benchmarking) o temporale (costruzione serie storica).Gli indicatori possono essere distinti in indicatori monetari, se utilizzano valori economici (es. indicatori di costo), e indicatori non monetari, se utilizzano valori numerici o dati fisico-tecnici. <br/>
Per misurare la performance di una azienda non profit o di una semplice unità operativa, nell’erogazione di un servizio o nella produzione di un bene, è necessario rilevare dati ed informazioni rispetto a tre oggetti di indagine: input, output, outcome.
#L’''input'' è l’insieme dei fattori produttivi acquisiti dall’azienda ed impiegati nella produzione di un bene o erogazione di un servizio. I fattori produttivi possono essere risorse finanziarie, materiali, umane e strumentali a seconda della tipologia del bene o del servizio. Essi possono essere espressi in termini monetari, costo di acquisizione, o non monetari, quantità utilizzata (es. ore di lavoro).
#L’''output'' è l’insieme dei risultati conseguiti dall’attività dell’unità operativa in termini di quantità, qualità, di beni prodotti e servizi erogati.
#L’''outcome'' rappresenta l’impatto che gli output ed in generale tutta l’attività dell’unità operativa o dell’azienda non profit ha avuto sulla comunità. In generale misura il grado di copertura del bisogno sociale da parte dell’azienda non profit.
'''''inserire figura 6.3'''''
La combinazione dei dati relativi a queste tre categorie di rilevazione ci permette di costruire diverse tipologie di indicatori e di conseguenza di misurare diverse dimensioni della performance.
'''''inserire tabella 6.3'''''
===Le dimensioni delle prestazioni: i concetti di efficienza ed efficacia===
Le due principali dimensioni della prestazioni aziendali, a cui possono essere facilmente ricondotte altre tipologie di dimensioni presenti in letteratura, sono rappresentate dall’efficienza e dall’efficacia.
==== L'efficienza ====
L’efficienza misura la capacità di un’unità operativa di massimizzare il rapporto tra i fattori produttivi impiegati nell’attività ed i risultati ottenuti, a parità di altre condizioni. Da questa definizione emerge che sono tre gli elementi da cui dipende l’efficienza, e quindi da rilevare, e tenere in considerazione nella fase di definizione degli indicatori e nell’attività di misurazione:
#L’input: l’efficienza è influenzata dal processo d’acquisizione dei fattori produttivi secondo due variabili.
#*La prima è rappresentata dalla ''variabile costo''. Acquisire i fattori produttivi al più basso costo possibile a parità di qualità influenza positivamente l’efficienza.
#*La seconda è rappresentata dalla ''qualità''. È necessario acquisire fattori produttivi di un livello qualitativo coerente con la qualità e quantità dell’output a cui sono destinati e le caratteristiche del processo produttivo.
#Il ''processo produttivo'': definite ed acquisite le risorse necessarie ed adeguate per produrre/erogare un bene/servizio, l’attenzione si sposta sulla fase del processo di trasformazione. L’efficienza infatti dipende principalmente dal modo in cui i fattori produttivi vengono impiegati nel processo produttivo, a parità di altre condizioni. Eventuali utilizzi impropri di risorse, quali sprechi o non correttezza nell’uso dei fattori produttivi, sono infatti la principale causa di inefficienza.
#L’''output'': per valutare il grado di efficienza è indispensabile considerare le caratteristiche dell’output in merito sia alla qualità richiesta che alla valenza sociale del servizio/prodotto. Produrre output di maggiore qualità spesso richiede l’impiego di maggiori fattori produttivi. Per quanto riguarda la valenza sociale è necessario sottolineare il fatto che per assicurare servizi a categorie sociali debo-li spesso le aziende non profit operano in condizioni di inefficienza. Questo na-turalmente non può essere assolutamente trascurato in sede di valutazione.
Eventuali problemi di inefficienza si possono dunque rilevare a livello di input, nel processo produttivo, a livello di output.
''Riepilogando'':<br/>
gli ''indicatori di efficienza'' mettono in relazione parametri di input con parametri di output o possono essere rappresentati anche da singoli parametri di input o di output. Questi indicatori possono essere di tipo monetario o non monetario.
'''''inserire figura 6.4'''''<br/>
'''''inserire tabella 6.4'''''
==== L’efficacia ====
L’efficacia misura la capacità di una unità operativa o di una azienda in generale di raggiungere gli obiettivi definiti e le proprie finalità. La distinzione tra obiettivi e finalità permette di introdurre due differenti approcci al concetto di efficacia. Un approccio più generale che definisce l’efficacia come la capacità dell’azienda di raggiungere gli obiet-tivi definiti in sede di programmazione e di pianificazione. Quest’approccio considera l’efficacia come una dimensione rilevante per tutti i livelli dell’organizzazione e da mi-surare su tutto il ciclo input-output-outcome, in quanto in fase di programmazione vengono definiti rispettivamente obiettivi di inuput, output e outcome, coerentemente con la strategia aziendale. Accettando questa impostazione è necessario distinguere due tipo-logie di efficacia: efficacia gestionale (a) ed efficacia sociale (b).
#L’''efficacia gestionale'' riguarda la sfera interna dell’azienda non profit e misura il raggiungimento degli obiettivi di gestione definiti in sede di programmazione. Quindi la misurazione avviene attraverso il confronto tra i valori-obiettivo pro-grammati ed i valori effettivamente rilevati in sede di consuntivo. Gli obiettivi gestionali dunque riguardano tutto il ciclo produttivo dall’acquisizione dei fattori produttivi, al livello di efficienza, dalla qualità e quantità dell’output prodotta. Esempi:
#*costo previsto/ costo effettivo;
#*servizi erogati/servizi programmati;
#*qualità servizio erogato/servizio standard.
#L’''efficacia sociale'' riguarda invece il rapporto tra l’azienda non profit e l’ambiente esterno e misura la capacità dell’organizzazione di soddisfare i biso-gni della collettività a cui è chiamata a far fronte attraverso la produzione di beni e servizi. L’efficacia sociale misura l’effetto ultimo dell’attività dell’azienda non profit e, quindi, anche il grado di raggiungimento degli obiettivi strategici defini-ti in sede di pianificazione. Esempi:
#*n° servizi erogati/domanda complessiva di servizi richiesti (posti asilo nido/totale bambini residenti, disabili accompagnati/totale disabili);
#*qualità dei servizi erogati/ qualità dei servizi attesa (tempo effettivo di at-tesa per svolgimento di una pratica/tempo atteso, dichiarato o promesso).
Il secondo approccio al concetto di efficacia per certi versi è molto simile alla definizione sopra proposta di efficacia sociale. Partendo dal presupposto che la finalità dell’a-zienda non profit è quella di produrre valore sociale, l’efficacia può essere intesa come coerenza tra quantità e qualità dell’attività (prestazioni e servizi), ed il perseguimento della missione. Questa definizione pone l’accento sulla ''relazione tra output ed outcome'' quale elemento caratterizzante dell’agire efficace dell’azienda non profit. <br/>
Nel far coesistere i due approcci è importante sottolineare come affinché l’azione di un’azienda pubblica sia efficace risulta fondamentale orientare tutta l’attività dell’organizzazione verso il raggiungimento degli obiettivi di outcome attraverso la de-finizione di obiettivi gestionali che siano coerenti con gli obiettivi strategici.
'''''inserire figura 6.5'''''
Date le peculiari finalità e caratteristiche dell’azienda non profit il concetto di efficacia può assumere particolari connotazioni data la complessità dei bisogni da soddisfare e delle finalità da perseguire.<br/>
Vengono così a determinarsi profili delle performance del tutto peculiari. A volte pos-sono essere ricondotte direttamente all’erogazione di un servizio, altre volte rappresen-tano profili generali che riguardano l’azione amministrativa nel suo complesso. Pertanto l’efficacia dell’azienda non profit può essere misurata in termini di:
*''equità'' (capacità di erogare servizi a soggetti deboli, disabili, anziani ecc.);
*''partecipazione'' (capacità di coinvolgere gli stakeholder nel processo decisio-nale);
*''comunicazione e trasparenza'' (capacità di informare gli stakeholder sull’attività).
=== Caratteristiche degli indicatori ===
Gli indicatori devono essere in grado di fornire informazioni adeguate a supportare i processi decisionale delle aziende non profit. È necessario pertanto comprendere quali caratteristiche siano indispensabili e rilevanti per soddisfare specifici fabbisogni infor-mativi e determinate finalità.<br/>
Gli indicatori pertanto devono essere:
#''Rilevanti e significativi''. Gli indicatori devono essere coerenti con le finalità conosci-tive per le quali sono stati costruiti. Pertanto devono essere direttamente correlati con gli obiettivi strategici e gestionali formulati in fase di pianificazione e pro-grammazione. Gli indicatori devono quindi misurare dimensioni delle performance aziendali coerenti con la strategia. La rilevanza dell’indicatore e della dimensione della performance dipende anche dall’utilizzatore delle informazioni.
#''Chiari''. Gli indicatori devono essere definiti chiaramente al fine di assicurare una corretta e facile raccolta dei dati ed evitare confusione e cattive interpretazioni che possono compromettere la validità dell’indicatore. Risulta quindi intelligente ricor-rere a definizioni già in uso all’interno dell’azienda o in altre organizzazioni per a-gevolare la raccolta e l’uso delle informazioni.
#''Comprensibili''. La definizione dell’indicatore deve essere comprensibile per il desti-natario dell’informazione. A volte è necessario accompagnare la definizione con una descrizione delle finalità e caratteristiche dell’indicatore per agevolarne l’utilizzo. Nei documenti di rendicontazione esterna per esempio è importante utilizzare un linguaggio comprensibile per gli stakeholder destinatari dell’informazione.
#''Bilanciati ed esaustivi''. È necessario costruire un set di indicatori che misuri tutte le dimensioni della performance aziendale che sia in grado di fornire in modo comple-to tutte le informazioni utili per valutare i risultati raggiunti. Sbilanciare il set di in-dicatori su una dimensione della performance può anche produrre effetti distorsivi. Valutare una unità operativa solo sull’efficienza può indurre gli operatori a trascura-re la qualità del servizio che sono chiamati ad erogare. Per questo è importante ma-gari affiancare qualche indicatore di qualità e customer satisfaction.
#''Tempestivi''. L’indicatore deve fornire informazioni il più possibile aggiornate. Per questo è importante scegliere indicatori che hanno bisogno di dati reperibili con fa-cilità ed in tempi brevi. Questo garantisce la massima utilità dell’informazione per i destinatari ed in particolare per i decisori aziendali. Naturalmente il grado di tempe-stività dell’indicatore dipende anche dalla sua finalità: il controllo operativo ha tem-pi molto più ristretti del controllo strategico e quindi necessita di una rilevazione più tempestiva.
#''Confrontabili''. Gli indicatori forniscono delle informazioni più significative solo sul-la base di un confronto temporale o spaziale. Per attuare confronti temporali invece è importante mantenere un set di indicatori stabile nel tempo che favorisca la costru-zione di serie storiche.
#''Verificabili''. I dati devono essere verificabili. In caso di risultati inattesi, eccessiva-mente positivi o negativi, deve essere possibile verificare le informazioni acquisite. La verificabilità è garantita da un adeguato sistema di rilevazione e raccolta dati.
#''Convenienti''. Introdurre un sistema di misurazione delle performance all’interno di un’azienda presenta dei costi sia di implementazione che di gestione. Questo ele-mento spesso scoraggia sindaci e direttori generali nel dotarsi di questi strumenti avendo a che fare con una cronica scarsità di risorse. Raccogliere ed elaborare dati richiede risorse finanziarie ed umane in modo proporzionale alla quantità e qualità delle informazioni da acquisire e gestire. Per questo è importante avere pochi e mi-rati indicatori, con costi di rilevazione ragionevoli, scelti sulla base del loro costo-efficacia.
{{Risorse|1=
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}}
=
Avere informazioni sui costi di un’azienda significa avere informazioni sulla vita dell’azienda stessa. In particolare per le aziende non profit esse rappresentano la ''base informativa primaria ed essenziale'' per valutare l’efficienza della gestione.<br/>
Tutti i portatori di interessi, esterni ed interni, hanno necessità di avere informazioni sulla qualità della gestione aziendale e quindi sull’entità e la composizione dei costi e dei ricavi, per diverse motivazioni e finalità. Queste diverse motivazioni esprimono fabbisogni informativi differenti. Pertanto l’azienda non profit deve predisporre sistemi di rilevazione dei costi in grado di soddisfare queste esigenze. Soffermandoci sulle proble-matiche relative al fabbisogno informativo interno, riscontriamo facilmente come le in-formazioni sui costi siano indispensabili per molteplici decisioni aziendali e che per queste differenti decisioni è necessario utilizzare concetti e tipologie di costo differenti. La contabilità analitica rappresenta dunque un patrimonio di dati, e non il solo, da cui attingere e conseguentemente elaborare in funzione delle informazioni di costo di cui necessitano i decisori aziendali. <br/>
Affinché dunque le informazioni di costo siano utili a supportare i processi decisionali le questioni da affrontare sono relative:
#alla classificazione delle diverse categorie di costo;
#all’aggregazione dei costi.
===La classificazione dei costi===
Nell’ambito dell’economia aziendale il costo viene definito come l’espressione monetaria dell’impiego di fattori nell’ambito dei processi di produzione attuati dall’azienda. <br/>
Il costo dunque misura in termini monetari l’utilizzo delle risorse a disposizione dell’azienda, siano esse materiali, umane, strumentali, finanziarie.<br/>
Il costo è dato dunque dal valore, misurato in termini monetari, dei ''fattori produttivi'' impiegati in una determinata attività. Questo valore non è assoluto ma cambia a seconda del fabbisogno conoscitivo da soddisfare e del problema decisionale da affrontare. Il costo è quindi una quantità economica nominale in quanto non esiste un costo vero, reale, unico. Vengono così a determinarsi ''diversi concetti e tipologie di costo'' che hanno valore informativo solo in specifici contesti e processi decisionali e che richiedono modalità di calcolo differenti.
#I ''costi speciali'' sono costi attribuibili esclusivamente a singoli oggetti di rilevazione (d’ora in poi oggetti costo). La caratteristica del costo speciale è quindi l’esclusività e cioè la completa attribuibilità di tale costo all’oggetto di costo prescelto. Il costo delle derrate alimentari è un costo speciale per la mensa, il costo dell’operatore sociale è invece un costo speciale per il servizio di assistenza.
#I ''costi comuni'' sono invece costi sostenuti per attività e processi che partecipano allo svolgimento di diverse attività o supportano l’attività di diversi oggetti di rilevazio-ne senza che però sia possibile riscontrare un rapporto di causalità netto tra la genera-zione di questi costi e l’attività che supportano (per es. il direttore amministrativo di una fondazione è un costo comune per i singoli servizi, così come l’ufficio del personale, senza dimenticare che il costo del responsabile dell’ufficio è un costo speciale per quell’ufficio). È pertanto necessario adottare dei criteri di ripartizione se si decide di attribuire tali costi ai singoli oggetti di costo.
#I ''costi diretti'' sono costi che possono essere attribuiti direttamente all’oggetto di rilevazione. Tali costi sono generati dall’oggetto di costo, il loro valore è oggettivamente misurabile con riferimento al singolo oggetto di costo ed interamente attribuibile ad esso. Tipici costi diretti sono le materie prime per la produzione di un bene, il personale addetto per l’erogazione di un servizio.
#I ''costi indiretti'' sono costi generati da diversi oggetti di costo e che non sono oggettivamente misurabili con riferimento al singolo oggetto di costo e quindi non possono essere attribuiti separatamente. Pertanto sarà necessario con opportuni calcoli allocare tali costi ai singoli oggetti di costo finali. Esempi tipici di costo indiretto sono i macchinari ed impianti utilizzati nella produzione di diversi prodotti o il personale impiegato nella erogazione di diversi servizi. I criteri di allocazione di questi costi possono essere diversi ma risulteranno validi se verranno scelti sulla base del rapporto di causalità esistente tra il costo indiretto e l’oggetto di costo a cui viene allocato. Per scelta può essere spesso meno faticoso ed oneroso considerare indiretti costi che potrebbero essere attri-buiti direttamente ma solo in virtù di calcoli complessi (pensiamo al costo della cancel-leria negli uffici, delle utenze, ecc.): anche qui si sceglierà in base alla rilevanza.
I concetti di costo speciale e comune, di diretto ed indiretto possono essere confusi, poiché nell’uso pratico si incontrano costi che presentano una duplice veste, ma le due dicotomie presentano delle connotazioni diverse e ben distinte. Come è stato detto la dicotomia speciale-comune si basa sul grado di attribuibilità degli elementi di costo ad oggetti di costo parziali diversi dall’unità di prodotto finale, mentre la dicotomia direttoindiretto si basa sul grado di attribuibilità degli elementi di costo all’oggetto di costo finale rappresentato del prodotto/servizio. Pertanto i costi diretti sono sempre speciali, mentre i costi indiretti possono essere speciali o comuni.
È sicuramente rilevante ai fini delle decisioni aziendali il comportamento dei costi rispetto alla ''variazione'' dei livelli di attività. L’andamento dei costi viene così rappresentato graficamente come funzione della quantità dei beni prodotti. Si hanno quindi diversi concetti di costo a seconda del differente comportamento rispetto ai volumi di attività.
<ol style="list-style-type: lower-latin">
<li>I ''costi variabili'' (variable costs) sono quei costi che variano in funzione dell’attività. Quasi sempre i costi variabili variano in modo proporzionale rispetto alle variazioni dei volumi di attività. La curva che rappresenta i costi variabili è pertanto una semiretta che parte dall’origine. Il valore del coefficiente angolare della retta è dato proprio dall’ammontare del costo variabile unitario, cioè la quantità di fattori produttivi variabili utili alla produzione di una unità di prodotto.<br/>
'''''inserire riquadro con equazione'''''<br/>
Tipici esempi di costi variabili sono le materie prime (es. gli alimenti per la produzione dei pasti in una mensa).<br/>
Per esaustività è importante dire che non sempre i costi variabili si mantengono propor-zionali al di là di certi volumi di produzione. Con l’aumento dell’attività potrebbe veri-ficarsi una progressiva riduzione di tali costi o un incremento. Parleremo pertanto di co-sti variabili degressivi o progressivi.
</li>
<li>I ''costi semivariabili'' sono quei costi che presentano una componente fissa che non dipende dal volume. Appartengono a questa categoria costi che presentano dei canoni da pagare o costi di attivazione. Il tipico esempio è rappresentato dalle utenze.<br/>
'''''inserire cartesiano'''''
</li>
<li>I ''costi fissi'' sono costi che non dipendono dai volumi di attività e cioè che non si modificano in virtù di decrementi o incrementi dei volumi di attività. Il costo di affitto di un immobile destinato ad un asilo rimarrà costante rispetto al numero dei bambini che lo frequenteranno, così come molto probabilmente non varierà il costo della direttrice. Pertanto la curva sarà rappresentata da una semiretta parallela all’asse delle ascisse il cui livello dipenderà dall’entità del costo fisso.<br/>
Nel concetto di costo fisso coesistono due aspetti: uno legato alla costanza nel tempo del costo ed uno legato alla costanza rispetto ai volumi di attività. Questo è vero solo entro definiti intervalli di tempo ed entro determinati livelli di produzione. Infatti non esistono costi fissi in senso assoluto se non con riferimento ad intervalli di significatività, sia temporali che spaziali (Antony 1992).
</li>
<li>Si definiscono pertanto ''costi semifissi'' quei costi che non si modificano solo per intervalli di significatività piccoli. Graficamente sono rappresentabili attraverso una scala con gradini più o meno ampi a seconda dell’ampiezza dell’intervallo di significatività. Il costo di noleggio di uno scuolabus per il trasporto dei bambini rappresenterà un costo fisso entro un determinato livello di utenza ma potrà variare in caso di ulteriori in-crementi dei livelli di attività; il costo del cuoco in una mensa sarà fisso entro un deter-minato numero di pasti da cucinare, oltre il quale sarà necessario assumerne un altro.<br/>
'''''inserire cartesiano'''''
</li>
<li>I ''costi totali'' sono invece rappresentati dalla somma di tutte le componenti di costo che incorrono in una determinata attività. Ipotizzando la sola presenza di costi perfettamente fissi e di costi variabili in modo proporzionale, la curva dei costi totali sarà rappresentata da una semiretta inclinata con origine sull’asse delle ordinate.<br/>
'''''inserire riquadro con equazione'''''
</li>
<li>In sede di confronto tra i costi sostenuti per la produzione/erogazione di un bene/servizio possono essere utili i concetti di ''costo unitario'', identificativo della quota di costi impiegata nella produzione di una unità di output. Il ''costo medio unitario'' è dato dal rapporto tra i costi totali ed il volume di attività prodotto.<br/>
'''''inserire cartesiano'''''
</li>
</ol>
===Le aggregazioni di costo===
Le diverse tipologie di costo classificano singoli fattori della produzione con riguardo a specifiche esigenze conoscitive (e decisionali). Pertanto il costo di un servizio sarà dato da diversi costi appartenenti a diverse tipologie: i costi del personale necessario per l’organizzazione dello stesso, dei beni di consumo impiegati, dei costi di riscaldamento ed illuminazione dei locali, ecc. <br/>
Per andare a definire il costo complessivo di un servizio risulta quindi necessario aggregare le singole informazioni di costo utilizzando dei criteri di aggregazioni che ordinino le informazioni nel modo più opportuno rispetto al fabbisogno conoscitivo.<br/>
Si definisce pertanto ''aggregazione di costo'' un’aggregazione di dati elementari di costo omogenea rispetto alla tipologia di valori e/o rispetto all’utilità che tali valori sono in grado di esprimere nel rappresentare un determinato fenomeno aziendale ritenuto significativo ai fini conoscitivi e decisionali.<br/>
Se consideriamo come oggetto di calcolo un servizio si ha:
#il ''costo primo variabile'', costituito dalla somma dei costi variabili di erogazione del servizio (ad esempio beni di consumo e personale);
#il ''costo di produzione o di erogazione'', costituito dal costo primo variabile au-mentato dei costi fissi (speciali) di produzione, ovvero direttamente riferibili all’oggetto di calcolo. Esso è espressivo di tutti i fattori produttivi che partecipa-no in modo esclusivo alla realizzazione di un prodotto/servizio;
#il ''costo pieno o costo complessivo aziendale'', dato dal costo di erogazione aumentato delle quote di costi comuni d’azienda (costi di amministrazione, costi generali, ecc.);
#il ''costo economico-tecnico'', determinato dal costo pieno aumentato dei costi figurativi.
I costi figurativi sono costi che non vengono effettivamente sostenuti, ma che devono essere considerati nelle valutazioni economiche soprattutto nelle aziende non profit che spesso si avvalgono di personale volontario ed usufruiscono di condizioni particolare nello svolgimento dell’attività (per es. beni mobili ed immobili concessi in comodato gratuito).
=== Il margine di contribuzione ===
L’analisi dei costi non esaurisce il fabbisogno informativo dei decisori aziendali. Al fine di valutare l’efficienza gestionale delle aziende non profit è necessario confrontare i co-sti con i ricavi delle attività. Nelle aziende non profit questo confronto risulta partico-larmente complesso in quanto non sempre vi è una relazione tra attività e proventi, es-sendo questi spesso indistinti (frutto di donazioni, raccolta fondi, contributi ecc.), e la valutazione pertanto deve essere fatta a livello complessivo di azienda. In ogni caso la rilevazione analitica di ricavi è estremamente importante per valutare attività dove inve-ce la relazione costo/ricavo è ben definita come:
#nella produzione di beni ed erogazione di servizi (rilevante per le cooperative);
#nell’attività di fundraising (rilevante per associazioni e fondazioni).
{{Glossario|1='''Definizione di ''fundraising'''''<br/>
Il fundraising, termine inglese non traducibile semplicemente in raccolta fondi, (“To raise” ha il senso di: far crescere, coltivare, sorgere) identifica l’attività posta in essere dalle organizzazioni per la raccolta e lo sviluppo dei fondi necessari a sostenere una azione senza finalità di lucro.
}}
La relazione tra ricavi e costi di un servizio definisce una grandezza denominata ''Margine di Contribuzione'' (MdC). Il margine di contribuzione che, in prima analisi, è dato dalla differenza tra i ricavi e i costi variabili esprime il “contributo” che tale differenza apporta alla copertura dei costi fissi ed alla formazione di un risultato economico.<br/>
'''''inserire riquadro mdc'''''
Pertanto la presenza di un MdC >0 è la condizione in termini assoluti per lo svolgimento di una produzione o di un servizio. In caso contrario tale attività aggraverebbe i conti dell’organizzazione e necessiterebbe di una copertura ulteriore (per esempio attraverso donazioni o contributi pubblici).<br/>
Tale conclusione vale anche in termini relativi, ovvero per il confronto ai fini decisionali tra diversi prodotti/servizi o differenti iniziative da realizzare. Ad esempio, se si deve decidere se erogare il servizio A o B, la logica sulla quale basare la decisione (ai fini puramente economici) è quella di determinare il margine di contribuzione del servizio A e B e di scegliere il maggiore tra i due. <br/>
Tale margine può essere sia unitario sia complessivo come è dimostrato nella seguente tabella.<br/>
'''''inserire tabella 6.5'''''
La tabella mostra il differente contributo delle diverse campagne di fundraising.
Nel caso in cui vi fosse la presenza di costi fissi speciali (CFS), ovvero attribuibili in modo univoco ad una attività, è possibile evidenziare due margini:
*il MdC di 1° grado (MdC1), dato dalla differenza tra i ricavi e i costi variabili;
*il MdC di 2° grado (MdC2), dato dalla differenza tra il MdC1 e i CFS.
Per completezza va detto inoltre che i costi fissi specifici potrebbero considerarsi estinguibili qualora, per ipotesi, l’attività cessasse mentre i costi fissi comuni sarebbero destinati a permanere nell’azienda come costi di struttura.
'''''inserire tabella 6.6'''''
L’analisi del margine di contribuzione rappresenta dunque un’attività rilevante nei processi decisionali di breve periodo (cioè che non comportano modificazioni significative nelle organizzazioni con variazioni della struttura dei costi fissi) e può essere utilmente impiegato per la risoluzione di problemi gestionali in merito a:
*valutazione della redditività dell’erogazione di servizi;
*valutazione della fattibilità di un progetto;
*decisioni sui mix di attività da svolgere;
*decisioni relative alla eliminazione di un servizio o di una attività;
*decisioni “''make or buy''”, ovvero sulla convenienza a produrre interna-mente o acquistare all’esterno.
Di seguito si propone un problema decisionale dove viene impiegata l’analisi del margine di contribuzione.
{{Buone_pratiche|1=
'''''Un problema decisionale per la Cooperativa Sole'''''<br/>
Il comune di Olimpo intende attivare un servizio di assistenza domiciliare a di-sabili. I volumi di attività prevedono interventi quotidiani rivolti a 65 disabili (per 365 giorni all’anno). Il dirigente dei servizi sociali aveva deciso di affidare il servizio in convenzione e pertanto aveva contattato la Cooperativa Sole alla quale proponeva un corrispettivo di 25 euro (IVA inclusa) per ciascun servizio reso.<br/>
Il presidente della Cooperativa Sole, dott. Apollo, indeciso se accettare o no la proposta del comune incarica il suo ragioniere di fornirgli un prospetto informa-tivo con riferimento ai costi che la cooperativa andrebbe a sostenere nelle due possibili alternative, sulla base dello standard qualitativo definito dalla commis-sione servizi sociali del comune. <br/>
Secondo le informazioni raccolte dal ragioniere, la gestione interna del servizio comporta il sostenimento dei seguenti costi:
*L’acquisto di 2 autovetture al costo di 16.000 euro per ciascuna auto-vettura e con una vita utile presunta di 5 anni;
*L’acquisto di 2 pulmini al costo di 27.000 euro per ciascun pulmino e con una vita utile presunta di 6 anni;
*4 euro di consumo medio quotidiano per assistito di acquisto carbu-rante;
*Il sostenimento di costi annui medi di manutenzione per ciascun au-tomezzo di 600 euro;
*L’assunzione di 9 operatori addetti allo svolgimento dell’attività al costo unitario medio annuo di 19.500 euro;
*La fornitura di un pasto caldo giornaliero fornito da una cooperativa sociale al costo di 2,9 euro;
*L’acquisto di strumentazione varia per lo svolgimento dell’attività al costo di 6.000 euro e con una vita utile di tre anni;
*30 euro medie mensili per assistito in materiale di consumo vario ac-quistato ed utilizzato per funzioni diverse ( pulizia locali, acquisto quotidiani ecc.).
Sulla base delle informazioni disponibili conviene alla Cooperativa Sole accettare la proposta del comune?
'''Soluzione'''<br/>
E’ necessario riorganizzare le informazioni di costo distinguendo tra costi fissi e costi variabili.
'''Costi fissi''':
*Autovetture con ammortamento : 32000/5 = 6400
*Pulmini con ammortamento: 54000/6 = 9000
*Manutenzione autovetture: 600*4 = 2400
*Operatori: 19500*9 = 175500
*Strumentazione: 6000/3 = 2000<br/>
''Totale costi fissi'': 195300 euro
'''Costi variabili''':
*Carburante: 4*65*365 = 94900
*Pasto caldo: 2,9*65*365 = 68802,5
*Spese varie: 30*65*12 = 23400
''Totale costi variabili'': 187102,5 euro
I costi complessivi sostenuti dalla cooperativa sarebbero 382402,5 euro.<br/>
Il costo di produzione unitario del servizio è di 16,1 euro.
Pertanto a fronte di un riconoscimento di 25 euro da parte del comune alla coo-perativa conviene accettare la proposta. Il margine di contribuzione unitario sa-rebbe di 8,9 euro. Il margine complessivo di 211152,5 euro.
}}
[[Categoria:Impresa sociale di comunità|Controllo di gestione]]
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